Хранение бухгалтерских документов. Новые требования Минфина

Анна Климова

Deloitte Russia

Директор практики внедрения ЭДО и маркировки

(На дату публикации статьи)

7 июня 2021 года в Минюсте России был зарегистрирован приказ Минфина России от 16 апреля 2021 года № 62н об утверждении ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот в бухгалтерском учете». Документ вступает в силу 1 января 2022 года, до этого момента допускается его применение на добровольной основе. Одно из самых существенных нововведений — требование хранить документы бухгалтерского учета и содержащиеся в них данные, а также размещать базы этих данных на территории РФ. Анна Климова из «Делойт Консалтинг» подробно прокомментировала все изменения в стандартах для читателей Клуба ОЦО.

Хранение документов

Итак, согласно ФСБУ 27/2021 все хозяйствующие субъекты, на которых распространяется его действие (а это фактически все экономические субъекты, за исключением организаций бюджетной сферы), будут обязаны организовать хранение документов бухгалтерского учета и содержащихся в них данных, а также размещать базы указанных данных на территории РФ. Конечно же, такие изменения прежде всего повлияют на российские организации, входящие в международные группы компаний (МГК). Связано это с тем, что многие МГК используют «глобальные» IТ-решения (SAP, Oracle и др.) в качестве учетной системы, а также IТ-архитектуру, в большинстве случаев предполагающую размещение баз данных и хранилищ на серверах за рубежом.

На первый взгляд очевидно, что в этой ситуации реализация нового требования потребует как пересмотра ряда операционных и административных процессов (в частности, по ведению данных в системах, архивированию документов и IТ-поддержке), так и изменений IТ-архитектуры и инфраструктуры, направленных на обеспечение размещения баз данных учетных и иных систем компаний на аппаратном обеспечении, находящемся на территории РФ. В этой связи мы хотели бы отметить следующие важные моменты.

Во-первых, не до конца понятно, что имеется в виду под «базой данных» и о каких именно данных идет речь — например, о данных в документах бухгалтерского учета, являющихся обязательными в силу требований Федерального закона «О бухгалтерском учете» от 6 декабря 2011 года № 402-ФЗ, или же обо всех данных, имеющихся в документах, но при этом не влияющих на отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни.

Во-вторых, ФСБУ не расшифровывает, что конкретно понимается под «размещением» баз данных. В частности, в тексте стандарта нет прямого запрета на ведение базы данных за рубежом с последующим размещением на российских серверах копии такой базы. Дополнительно стоить отметить, что локализация баз данных также не означает, что процесс внесения данных в базы тоже должен быть локализован, а значит, не потребуется, например, формировать штат сотрудников, занимающихся операционным вводом данных, на территории РФ, если сейчас такие сотрудники находятся за рубежом.

В-третьих, требование о хранении документов в России распространяется только на документы бухгалтерского учета, под которыми понимаются первичные документы и регистры бухгалтерского учета. В отношении любых иных документов/информации (например, оправдательных документов — договоров, счетов на оплату, не используемых в качестве первичных учетных документов, и проч.) это требование не применяется. Кроме того, требования ФСБУ не распространяются на учет, который ведется в соответствии с требованиями иностранного законодательства, а также на налоговый и управленческий виды учета.

В-четвертых, на текущий момент ответственность за нарушение требования ФСБУ о хранении документов в России не определена. Принимая во внимание действующие нормы КоАП, организации теоретически могут быть привлечены к ответственности за такое нарушение по статье 15.11 КоАП РФ «Грубое нарушение требований к бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности» (состав правонарушения охватывает «отсутствие у экономического субъекта первичных учетных документов») или по статье 13.25 КоАП РФ «Нарушение требований законодательства о хранении документов и информации, содержащейся в информационных системах». Штраф за эти нарушения сравнительно небольшой — от 5 до 10 тыс. руб. за грубое нарушение требований к ведению бухгалтерского учета и от 200 до 300 тыс. руб. за нарушение законодательства о хранении документов. В то же время мы не исключаем, что до начала применения ФСБУ в КоАП могут появиться специальные нормы, устанавливающие ответственность именно за нарушение требований к хранению документов бухгалтерского учета и данных, содержащихся в таких документах, а также к размещению базы указанных данных на территории РФ.

Стоит отметить, что в ходе разработки ФСБУ текст анализируемых выше положений претерпел существенные изменения: если в проекте документа речь шла о том, что в России должны размещаться базы данных, в которых осуществляются «сбор, запись, систематизация, накопление, хранение, уточнение (обновление, изменение), извлечение сведений и документов (копий документов) бухгалтерского учета», то в окончательном варианте текста осталось лишь требование «хранить документы бухгалтерского учета, а также данные, содержащиеся в таких документах, и размещать базы указанных данных на территории РФ». Можно предположить, что изначально у законодателей была идея обязать хозяйствующие субъекты размещать на российских серверах сами системы, в которых ведется бухгалтерский учет, для обеспечения доступа к ним проверяющих вне зависимости от любых особенностей трансграничного управления данными, однако впоследствии было решено несколько смягчить эти требования. Таким образом, очевидно, что новые требования порождают большое количество вопросов, от ответов на которые будет во многом будет зависеть существенность изменения компаниями своих технологических решений.

Полная локализация учетных и иных систем, содержащих контролируемые настоящим стандартом документы и данные в них, позволит устранить риски, связанные с нарушением этого стандарта, однако может привести к значительным затратам. Альтернативные варианты — например, создание и хранение в России копий баз данных и систем хранения документов — представляются более рискованными и не всегда оптимальными, но и значительно легче реализуемыми с практической точки зрения. В любом случае делать какие-либо однозначные выводы в отсутствие разъяснений ответственных ведомств на данном этапе достаточно сложно. Мы надеемся, что такие разъяснения будут опубликованы в ближайшее время. Помимо вопроса локализации хранения, стоит также отметить, что текущая редакция ФСБУ разрешает хранение документов только в том виде, в котором они были составлены изначально. Мы полагаем, что в случае принятия законопроекта, которым предлагается разрешить создание и хранение электронных дубликатов и конвертированных документов, в текст ФСБУ будут внесены поправки.

Дата документа

Еще одно нововведение касается даты составления первичного учетного документа. Под этой датой будет пониматься дата его подписания лицом(-ами), совершившим(-и) сделку/операцию и ответственным(-и) за ее оформление, либо лицом(-ами), ответственным(-и) за оформление совершившегося события. Таким образом, датой составления первичного учетного документа будет являться дата завершения его оформления — фактически это будет дата проставления последней подписи. При этом ФСБУ отдельно предусматривает, что дата совершения факта хозяйственной жизни может отличаться от даты составления документа, которым данный факт хозяйственной жизни оформляется. В этом случае ФСБУ регламентирует, что в документе необходимо будет указать обе эти даты. Это, в свою очередь, означает, что из первичного документа будет понятно, выполняет ли компания требование по оформлению документа непосредственно в момент совершения хозяйственной операции или сразу по ее завершении.

Особенно актуальным это нововведение станет для компаний, использующих ЭДО, поскольку дата подписания электронных документов фиксируется автоматически и не может быть изменена впоследствии. Интересно отметить, что дата, которая присутствует в так называемой шапке документа на бумажном носителе, и дата формирования файла обмена, присутствующая в электронных документах, никак не регламентируются ФСБУ, что может говорить о том, что для контролирующих органов данные даты не будут являться существенными и по сути могут свидетельствовать только о начале документального оформления факта хозяйственной жизни.

Оправдательные документы

ФСБУ вводит понятие оправдательного документа. Под ним понимается документ, содержащий информацию о факте хозяйственной жизни, на основании которого в первичный учетный документ включаются обязательные реквизиты. Предполагается, что, в отличие от первичного учетного документа, оправдательный документ не предназначен для оформления факта хозяйственной жизни для целей бухгалтерского учета и поэтому может не содержать все обязательные реквизиты, присущие первичному учетному документу. Примером оправдательных документов являются договоры, кассовые чеки, счета на оплату, судебные акты и т.п. ФСБУ предусматривается, что если оправдательный документ послужил основой для формирования первичного учетного документа, то в первичный учетный документ нужно будет включать информацию об указанном оправдательном документе.

Электронные документы

В ФСБУ выражена позиция в отношении применения электронных подписей для электронных документов:

• если в отношении определенных видов документов закон предусматривает конкретный вид электронной подписи, то для электронных документов применяется именно этот вид подписи;

• если такое требование законом не установлено, то может использоваться любой вид подписи: простая электронная, усиленная неквалифицированная или усиленная квалифицированная электронные подписи.

Интересно отметить, что ФСБУ предусматривает, что конкретный вид подписи должен быть установлен в соглашении между участниками документооборота. Данное требование относится ко всем видам подписи, включая квалифицированную электронную подпись, несмотря на отсутствие аналогичного требования непосредственно в законе об электронной подписи.

Исправление документов

Определены допустимые способы исправления документов:

• исправление должно сопровождаться подписью лиц, составивших первичный учетный документ, и должно содержать ряд обязательных реквизитов (дату исправления, должности и фамилии подписавших и проч.). Стоит отметить, что такая формулировка прямо предполагает, что исправлять документ может только то лицо, которое оформляло исходный документ (в некоторых случаях это невозможно, поскольку этот сотрудник может, например, уже не работать в компании или находиться в отпуске). Полагаем, что в ближайшее время в ходе обобщения практики могут появиться дополнительные разъяснения ответственных ведомств по данному вопросу;

• внесение исправлений в бумажные документы допускается только корректурным способом: путем зачеркивания ошибочного текста или суммы и указания исправленного текста или суммы над зачеркнутым;

• исправление электронных документов допускает составление нового документа, при этом новый (исправленный) документ должен содержать указание на то, что он составлен взамен первоначального электронного документа;

• средства воспроизведения нового (исправленного) электронного документа должны обеспечить невозможность использования его отдельно от первоначального электронного документа. Стоит отметить, что в настоящее время на рынке мало известны средства воспроизведения с подобной контрольной функциональностью, что может создать дополнительные трудности при внедрении данного требования;

• внесение исправлений в регистре бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, допускается либо корректурным способом, либо путем внесения исправительной записи по счетам бухгалтерского учета.

Прочие изменения

Помимо вышеуказанных положений, текстом ФСБУ предусмотрены:

• возможность оформления одним первичным документом нескольких связанных между собой операций, а также оформления первичных документов не единовременно — в момент совершения хозяйственной операции, — а с определенной периодичностью;

• сохранение особенностей перевода документов в случае осуществления деятельности за рубежом: если местное законодательство предусматривает обязанность составления документов и регистров на иностранном языке, то нужен построчный перевод только регистров; если такое требование не установлено, то потребуется построчный перевод как регистров, так и первичных документов.

Выводы

Очевидно, что одно из самых значительных изменений, вводимых новым ФСБУ, — это требование к хранению документов и размещению баз данных на территории РФ. На наш взгляд, введение этого требования продиктовано целью обеспечить своевременный и беспрепятственный доступ к документам бухгалтерского учета и базам данных в случае проведения контрольных мероприятий. При этом вопрос о том, приводят ли изменения к необходимости полной локализации учетных систем и выбран ли наиболее оптимальный для всех сторон подход, остается открытым. Мы надеемся, что в ближайшее время Минфин России выпустит разъяснения по этому вопросу. В любом случае ФСБУ начнет применяться с 1 января 2022 года, что дает бизнесу небольшое время (полгода) для подготовки к новым требованиям. Помимо этого, мы также хотели бы отметить, что данный стандарт демонстрирует последовательное развитие норм бухгалтерского учета вслед за развивающейся практикой, такой как оформление сводных документов, использование электронных и оправдательных документов, что помогает бизнесу получить больше уверенности в корректности применяемых им практик…